Notre actuelle version des normes repose sur la spécification de l’IAS 28 qui traite des entreprises associées et de l’IAS 31 sur les coentreprises. Les normes nouvelles modifient sensiblement cette organisation des textes ainsi que le traitement des joint-ventures (sociétés et opérations en contrôle conjoint).

Désormais, l’IAS 31, est supprimé et remplacé par de nouvelles dispositions dans l’IAS 28 reformulé et l’IFRS 11.

L’IAS 28 révisé traite de la technique de mise en équivalence qui concerne à la fois les sociétés associées et les coentreprises (au sens d’entités en contrôle conjoint).

L’IFRS 11 remplace l’IAS 31 Participations dans les coentreprises qui est supprimé ainsi que le SIC 13 Entités contrôlées en commun — apports non monétaires par des coentrepreneurs et traite plus globalement de l’ensemble des contrats en contrôle conjoint.

Avec cette réforme, il existe trois sortes de jeux de comptes (bien que les textes n’en réglementent clairement que 2)　:

• Les comptes individuels où toutes les participations (filiales, associées ou coentreprises) sont évaluées à la juste valeur selon l’IFRS 9 ou au coût.
• Les comptes consolidés (groupes comprenant au moins une filiale) où les participations sont comptabilisées selon les règles des IAS 28 et IFRS 10 et 11　;
• Les comptes d’entités ayant des participations dans des sociétés associées ou en contrôle conjoint sans avoir de filiales. Dans ce cas, l’application de la mise en équivalence s’impose (IFRS 11.N8) sans que le jeu de compte relève de l’IAS 27 (comptes individuels) ni de l’IFRS 10 (comptes consolidés).

Remarque　: le dernier cas (absence de filiales) permet ainsi de réconcilier la notion étroite du groupe (celle des IFRS et de l’article premier, 1 de la VIIème Directive) où il est nécessaire de rencontrer au moins une filiale, de celle, plus large, où le groupe existe dès qu’il y a participation dans une filiale, une associée ou une coentreprise, pour les Etats (dont la France) qui l’imposent en application de l’option ouverte par la VIIème Directive, article premier, 2.

C - Les règles comptables　:

L'intégration des sous-filiales :

Selon la technique utilisée, intégration directe ou par paliers, des décalages apparaissent dans la consolidation des sous-filiales au niveau de l’expression du goodwill et des intérêts minoritaires :

- Dans la méthode directe, la consolidation s’effectue en prenant la part totale (directe ou indirecte) détenue par la mère sur chaque filiale ou sous-filiale.

- Dans la méthode par paliers, les sous-filiales sont d’abord consolidées dans un sous-groupe puis celui-ci est ensuite consolidé dans les comptes de la mère.

Selon le choix qui est fait, des écarts peuvent apparaître dans les comptes finaux consolidés. Dans notre plan comptable français par contre, la méthode par paliers est imposée.



Dans l’actuel IAS 27, la base de consolidation est constituée des comptes individuels (méthode directe) :

Toutefois, l'IFRS 3, qui réglemente l'entrée d'une filiale dans le groupe ne se réfère plus aux comptes individuels mais à la juste valeur des éléments actifs et passifs acquis lors de la prise de contrôle.

L'IFRS 10 (B88, Measurement) ne fait plus aucune référence à la nature des comptes individuels ou consolidés à utiliser mais base les évaluations des actifs, dettes, charges et produits sur celles établies lors de la date d'acquisition (donc définies dans le cadre de l'IFRS 3). Y a-t-il alors une seule méthode de consolidation ? Notre réponse est négative car les actifs ne comprennent pas, dans l'IFRS 3, le goodwill qui reste un écart entre la juste valeur des actifs nets (ou la valeur comptable nette en cas de restructuration interne) et le prix payé. Les décalages entre une consolidation directe ou par paliers demeurent donc si les intérêts minoritaires sont évalués à la valeur comptable ou à la juste valeur des actifs nets ou à la juste valeur globale.